珠海横琴投资合伙企业操作流程

合伙企业是否能够享受税收协定待遇，是一个颇有争议的话题。随着税收领域内全球合作的加速，这一话题也引起了足够的重视，OECD范本和各国的税收协定也逐步承认了合伙企业的协定地位，为彻底解决这个问题铺平了道路。

一、税收协定：一般规则

（一）范本的意义

税收协定属于国际法范畴，它协调的是国与国之间的税收管辖权关系。税收协定条款主要遵从两大范本：OECD范本和UN范本。

两个范本的结构基本是一致的，但是“三观”不同。OECD范本强调的是居民管辖权，对收入来源地原则有所限制，更多体现发达国家的税权。UN范本强调的是收入来源地原则，目的是促进发展中国家税收权益。当然，随着“人类命运共同体”时代的到来，两个范本都在悄然发生着变化。Zui突出的是OECD范本在收入来源地原则上有所放松，这也是大势所趋。

合伙企业享受协定待遇的问题是在这样的背景下产生和发展的，除了具体的税收协定之外，源于范本的示范和指导意义，从范本的角度考察问题，也是必要的。

（二）关于“人”的界定

在税收协定中，关于“人（persons）”的界定，Zui为重要，一般放在第一条“本协定适用于缔约国一方或者同时为双方居民的人”。可见，只有适格的“人”才能享受税收协定的待遇。

税收协定中关于“人”的范围，有三层含义。一是税收协定适用于“人”；二是“人”必须是“居民”；三是这些“人”必须属于缔约国一方或者双方。因此，这里的“人”并非一般意义上人，它可能是自然人、公司、其他组织等，从实质上看，更接近于平常我们所说的“纳税人”。

合伙企业能否享受税收协定待遇，关键要看合伙企业是不是协定里所指的“人”。

（三）“人”的变化

回顾下税收协定的历史， “人”的界定也是随着时代发展而变化的。Zui初，我们使用与国籍密切相关的“公民(citizens)”概念，但是跨境流动的增加，使得国籍与税收管辖权渐行渐远。此时，“居民( residents)”的概念被应用，因为只有居民纳税人承担无限纳税义务，要就其来源于境内外的所得缴税。而居民本身强调的是“居住”，指的是有固定住所而居住在某个国家，这也是目前各国通行的判定是否居民纳税人的基础标准。

（四）合伙企业是不是“人”

在范本或者协定文本中，“人”一般是指我们日常接触到的自然人、公司、其他组织等，但除此之外，还有一类组织——合伙企业（partnerships），它介于自然人和公司之间，是一种形式比较特别的组织。在各国税收管辖实践中，对于合伙企业是否构成“居民”看法不一。

1、国内法层面

各国国内法对于合伙企业的税收待遇存在较大的差别。目前，我国对于合伙企业所得征税采取“先分后税”的原则，要穿透到合伙人层面征税，在合伙企业层面不征收所得税。

考察其他国家对合伙企业课征所得税的规则主要有三种类型：其一，合伙企业作为独立纳税实体，分别按照经营所得项目和其他所得项目征收企业所得税，合伙人则按照投资所得项目征收企业所得税或个人所得税；其二，合伙企业不作为独立纳税实体，仅就合伙人按照经营所得和其他所得征收企业所得税或个人所得税；其三，介于上述两者之间的准纳税实体，即在合伙企业层面先行根据收入和成本、费用、损失计算出应纳税所得额后，再将其分配给各个纳税人按照原先的所得性质各自征收所得税。

2、协定层面

在早期范本及协定中，在第一条“人的范围”，并没有涉及合伙企业或者相关透明体的论述，这应该是争议产生的根源。一般认为，既然协定中没有明确合伙企业的法律地位，那么自然无法享受税收协定待遇。但是，让人心存遐想的是，在第三条“一般定义”中又认为，任何法人团体或者任何在税收上视同法人团体的实体都是公司。因此，貌似只要一国国内法将合伙企业视为纳税人，独立缴纳所得税，那么这个合伙企业就具有了公司的税收待遇，缔约国双方如果都将合伙企业视为独立纳税人，那么就可以享受税收协定待遇。这样的表述和理解一直在现实中纠缠，产生了很多的争议。

如果缔约国双方在对待合伙企业的态度并不相同时，那么，合伙企业还能否享受协定待遇呢？退一步说，如果合伙企业并不视为公司，不能享受税收协定待遇，那么，在合伙人层面能否享受协定待遇呢？这些问题在一段时间内困扰着各国税务当局，也给纳税人带来了很多不确定性。